Guía completa del IRPF: Conceptos clave y cálculo del impuesto

1. Aspectos generales del IRPF

El IRPF (Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas) es un impuesto de gran importancia, ya que de él se obtiene un alto porcentaje de los ingresos del Estado. La ley que regula este impuesto es la 35/2006 (BOE 29 noviembre 2006). Se trata de un tributo directo y personal que grava la renta de las personas físicas y tiene en cuenta las circunstancias personales y familiares, especialmente los principios de progresividad, igualdad y generalidad.

1.1 Características del IRPF

El IRPF grava lo siguiente:

• Los rendimientos del trabajo y los asimilados a él, como salarios, pensiones, prestaciones por desempleo.
• Rendimientos del capital mobiliario, como los intereses producidos por las cuentas de ahorro o plazo, los dividendos procedentes de las acciones.
• Rendimientos del capital inmobiliario, como ingresos por alquileres de locales comerciales, viviendas, plazas de garaje.
• Ganancias y pérdidas patrimoniales, como las que se puedan producir por la venta de acciones, inmuebles u otras propiedades que hayan producido ganancias o pérdidas.
• Las rentas derivadas de diversas actividades económicas, como son los ingresos de profesionales o empresarios y también las actividades agrícolas, ganaderas o forestales, ingresos de los trabajadores autónomos y los profesionales liberales (dentistas o abogados que trabajan por cuenta propia).

1.2 Naturaleza del IRPF

El IRPF es un tributo de carácter personal y directo que, siguiendo los principios de igualdad, generalidad y progresividad, grava la renta de las personas físicas, de acuerdo con la naturaleza de dichas rentas y teniendo en cuenta las circunstancias personales y familiares del sujeto. El objeto del IRPF es la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales.

1.3 El hecho imponible

Lo constituye la obtención de renta (dinero) por parte del contribuyente. Esa renta puede tener distintas procedencias:

a) Los rendimientos íntegros del trabajo (sueldos y salarios, percepciones no salariales, pensiones y otras prestaciones asimiladas).

b) Los rendimientos de capital, tanto mobiliario como inmobiliario.

c) Rendimientos de actividades económicas, negocios o actividades mercantiles que tengan las personas.

d) Ganancias y pérdidas patrimoniales procedentes de ventas (enajenaciones) de ciertos bienes en los que haya una pérdida o ganancia respecto al valor de la adquisición.

e) Imputaciones de renta que se establezcan por ley, como son las viviendas, plazas de garaje u otros bienes inmuebles que no supongan la vivienda habitual del contribuyente y que no estén alquilados o no se obtengan rentas de los mismos.

f) Las prestaciones de bienes, derechos o servicios que se considere que generan rendimiento, se presumirán retribuidos. En el caso de que se alquile una plaza de garaje o se preste una cantidad de dinero a otra persona, se presume que se recibe una compensación económica por ello.

= No estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto de Sucesiones y Donaciones.

1.4 Rentas exentas

De ser gravadas en el IRPF porque la ley así lo indica. Ejemplos de rentas exentas:

a) Las prestaciones públicas extraordinarias percibidas por las víctimas de actos de terrorismo, así como las pensiones derivadas de medallas y condecoraciones que tengan su origen en estos actos.

b) Ayudas de cualquier clase percibidas por los afectados del virus de (VIH, SIDA).

c) Indemnizaciones por despido o cese del trabajador en la cuantía establecida con carácter obligatorio por el Estatuto de los Trabajadores.

d) Indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales en la cuantía legal o reconocida legalmente.

e) Pensiones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social como consecuencia de incapacidad permanente, absoluta o de gran invalidez.

f) Becas públicas percibidas para realizar estudios reglados.

g) Indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales en la cuantía legal o judicialmente reconocida.

h) Ayudas de contenido económico a los deportistas de alto nivel ajustadas a los programas de preparación establecidos por el Consejo Superior de Deportes con las federaciones deportivas españolas o con el Comité Olímpico Español, con el límite de 30.050,61 €.

Rentas no sujetas:

a) La renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

b) Las ganancias y pérdidas que se pongan de manifiesto en la división de la cosa común o en la disolución de la sociedad legal de gananciales.

c) Las variaciones patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente.

d) La entrega a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, en la parte que no exceda, para el conjunto de las entregadas a cada trabajador, de 12.000 € anuales.

e) Las cantidades destinadas a la actualización, capacitación o reciclaje del personal empleado, cuando vengan exigidas por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo. La utilización de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del personal empleado.

f) Los servicios de primer ciclo de educación infantil a los hijos de los trabajadores (guardería).

2. Contribuyentes

Deben presentar declaración de la renta todas las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español y aquellos que sean miembros de misiones diplomáticas españolas, miembros de oficinas consulares y funcionarios que ejerzan en el extranjero y que obtengan el nivel de renta que señale la ley. A efectos de este impuesto, se considera que tiene su residencia habitual en territorio español quienes permanezcan en él al menos 183 días del año natural o cuando el núcleo principal de sus negocios o intereses económicos se encuentren en el territorio español.

2.1 La unidad familiar

Por lo que respecta al IRPF, está formada por:

• Los cónyuges no separados legalmente y, si los hubiere: a) Por los hijos menores. b) Por los hijos mayores incapacitados judicialmente.
• El padre o la madre viudos, solteros o divorciados y la totalidad de los hijos que convivan con uno u otra y que reúnan los requisitos antes señalados.

= La mayoría de edad se adquiere al cumplir los 18 años. Nadie puede formar parte de dos unidades familiares distintos al mismo tiempo. Cualquier otra agrupación familiar distinta de las anteriores no constituye una unidad familiar a efectos de este impuesto.

2.2 Tributación individual y tributación conjunta

Con carácter general, la declaración del IRPF se presenta de forma individual para todas las personas. De forma opcional, pueden presentar la declaración conjunta, siempre que todos sus miembros sean contribuyentes de este impuesto. Cada año, la unidad familiar puede optar por la declaración individual o conjunta y no influyen en nada las decisiones tomadas a ese respecto en los años anteriores.

3. Determinación de la Base Imponible (BI)

Está formada por los diferentes rendimientos netos disponibles que tiene el contribuyente en un periodo impositivo, que suele ser un año natural (desde el 1 de enero al 31 de diciembre).

3.1 Rendimientos del trabajo

Se consideran:

• La totalidad de las contraprestaciones recibidas, cualquiera que sea su denominación, tanto las obtenidas en dinero como las recibidas en especie (se refiere al abono de parte de las contraprestaciones en bienes que no sean dinero. Ejemplo: el derecho a hacer uso privado de un vehículo propiedad de la empresa o alquilado por ella, o la entrega a los empleados de productos rebajados o gratuitos).
• Las que se deriven directa o indirectamente del trabajo personal o relación laboral.
• Las que no tengan el carácter de rendimiento de actividades económicas, los trabajos realizados por cuenta propia.

= Se comprenden entre los rendimientos íntegros del trabajo:

• Sueldos y salarios.
• Prestaciones por desempleo.
• Las remuneraciones en concepto de gastos de representación.
• Las dietas y gastos de viaje que superen las cantidades determinadas legalmente.
• Las aportaciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones.
• Las prestaciones derivadas de pensiones de la Seguridad Social, clases pasivas (pensionistas) y similares.
• Las pensiones compensatorias recibidas del antiguo cónyuge.

a) Determinación del rendimiento neto del trabajo. Gastos deducibles.

Una vez considerados los rendimientos brutos del trabajo, la ley considera que se pueden deducir una serie de gastos, como los siguientes:

• Las cotizaciones a la Seguridad Social o mutuas generales y similares.
• Las cuotas satisfechas a sindicatos.
• Cotizaciones satisfechas a los colegios de huérfanos o similares.
• Cuotas satisfechas a colegios y asociaciones profesionales cuando estas sean obligatorias para desempeñar la profesión.
• Gastos de defensa jurídica derivada de litigios laborales.
• Reducciones adicionales para trabajadores en activo con discapacidad.

3.2 Rendimiento del capital inmobiliario

Tienen consideración de rendimientos íntegros de capital inmobiliario los que se deriven de arrendamientos o de cesión de derechos (se refiere a poner a disposición de terceros los derechos de uso o de cobro de un bien, durante un periodo) sobre bienes inmuebles rústicos o urbanos, como puede ser el rendimiento que percibe el propietario por tener un inmueble en alquiler.

En el caso de que el inmueble se alquile solo durante una parte del año, el propietario tendrá que declarar como ingreso real la cantidad que perciba por los meses o el tiempo que dure el alquiler. Y por el tiempo que el inmueble esté a su disposición, se considera renta imputada.

a. Determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario

Para estimar los rendimientos netos del capital inmobiliario, pueden deducirse de los rendimientos íntegros todos los gastos necesarios para su obtención. Igual que en el caso de los rendimientos del trabajo, se llaman gastos deducibles. Son los siguientes:

• Intereses y demás gastos financieros pagados por préstamos relacionados con los bienes en cuestión.
• Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble, que suelen ser del 3% sobre el valor de adquisición o sobre el valor catastral.
• Los tributos y recargos abonados, como por ejemplo el IBI, la tasa de recogida de basuras.
• Primas de contratos de seguro del inmueble.
• Gastos de conservación y reparación del inmueble.
• Gastos de sustitución o mejora de elementos como ascensor, calefacción.

= Los rendimientos netos procedentes de arrendamientos (alquileres) de bienes inmuebles destinados a vivienda, se calcula por diferencia entre la totalidad de ingresos, minorados en un 50%, y los gastos necesarios que sean deducibles según el reglamento en vigor del IRPF.

3.3 Rendimientos del capital mobiliario

Tienen consideración fiscal de rendimientos de capital mobiliario todos los rendimientos, ya sean dinerarios o en especie, que provengan directa o indirectamente del capital mobiliario. Se consideran rendimientos del capital:

• Intereses de cuentas bancarias o depósitos.
• Dividendos y participaciones en beneficios distribuidos por sociedades.
• Intereses de cuentas o depósitos.
• Intereses y otros rendimientos de títulos de renta fija.
• Rendimientos obtenidos de letras del tesoro, bonos u obligaciones del Estado.

3.4 Rendimiento de actividades económicas

Hay personas que trabajan por cuenta propia y de forma independiente, no realizan su trabajo para una empresa. Pueden realizar trabajos o actividades económicas. Se consideran rendimientos íntegros de estas actividades:

• Los que obtenga el contribuyente que posee por cuenta propia medios de producción y contrata recursos humanos que realizan trabajos para él.
• Los que se realizan con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios.
• Las actividades profesionales, como las que realizan los abogados, médicos que prestan servicios por cuenta propia.

Tienen consideración de actividades económicas las que procedan de:

a) Método para determinar el rendimiento neto de las actividades económicas

La renta del trabajo que recibe un trabajador por cuenta ajena es fácil de calcular, ya que la propia empresa expide una certificación en la que hace constar el salario íntegro, las deducciones por pagos a la Seguridad Social, las retenciones efectuadas a cuenta del IRPF. Sin embargo, en el apartado de las actividades económicas el cálculo es más complicado. Por ello, existen tres métodos posibles para calcular ese rendimiento:

• Estimación Directa, puede ser: a.1) Estimación directa normal. Consiste en calcular directamente el rendimiento, haciendo un cálculo de todos los ingresos y restando de esa cantidad los gastos que presenta el contribuyente, basándose en los datos consignados en los libros contables obligatorios. A esta modalidad de estimación de la BI podrán acogerse los empresarios y profesionales en los que concurra alguna de estas dos circunstancias: - Que el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de sus actividades supere 600.000 € anuales en el año anterior. - Que hayan renunciado a la Estimación directa simplificada. a.2) Estimación directa modalidad simplificada. Se aplica a los empresarios y profesionales que hayan renunciado o estén excluidos de la EO, siempre que el importe de la cifra de negocios de todas sus actividades no supere la cantidad de 600.000 € anuales en el año anterior y no hayan renunciado también a ella.
• Estimación objetiva. En lugar de calcularse los flujos de ingresos y gastos, se aplican determinados indicadores que representan las características económicas básicas de cada sector de actividad económica. Estos indicadores son previamente aprobados mediante una Orden Ministerial del Ministerio de Economía y Hacienda.

Determinación del rendimiento neto en estimación directa

Se aplica de la forma siguiente:

Ingresos íntegros - Gastos deducibles = Rendimiento neto

Obligaciones registrales de la Estimación Directa (Libros obligatorios):

• Actividades mercantiles: Contabilidad ajustada al Código de Comercio.
• Actividades no mercantiles y actividades profesionales: En general, libros o registros de: - Ventas e ingresos. - Compras y gastos. - Bienes de inversión.

= Actividades no mercantiles: Aquellas que tienen relación con la producción o la prestación de servicios.

Actividades mercantiles: Aquellas que están relacionadas con el comercio, es decir, la compra-venta de productos.

Obligaciones registrales de estimación Objetiva (Libros obligatorios)

Libro registro de ventas e ingresos y, en algunos casos, libro registro de bienes de inversión.

3.5 Ganancias y pérdidas patrimoniales

Algunas personas adquieren bienes como plazas de garaje, viviendas, acciones y más tarde los venden. Si el precio de la venta es mayor que el de la compra, se produce una ganancia, y si el precio de venta fuese menor que el de compra, se produciría una pérdida. Se producen ganancias o pérdidas patrimoniales cuando haya variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente. Las variaciones en el patrimonio se producen por:

• Transmisiones onerosas: se refieren a ventas de viviendas, locales comerciales, garajes, fincas, acciones.
• Transmisiones lucrativas: se refieren a las herencias o donaciones recibidas.

= Para que se produzca una ganancia o pérdida patrimonial, deben cumplirse los siguientes requisitos:

• Al vender un bien, tiene que haber una ganancia o pérdida real, debe existir un cambio o alteración en la composición del patrimonio del contribuyente. Ejemplo: debe existir una transmisión de bienes o derechos, como la venta de una vivienda, local comercial o una plaza de garaje, finca, unas acciones.
• No debe haber una norma específica que exceptúe de gravamen la ganancia. Estas excepciones son indemnizaciones por daños personales, premios de lotería y apuestas organizadas por el Estado o las comunidades autónomas, Cruz Roja y la ONCE, entre otros.

a) Ganancias y pérdidas patrimoniales que no se integran en la BI del IRPF

No se tributará por este impuesto en las dos circunstancias siguientes:

• Transmisiones lucrativas debidas al fallecimiento del contribuyente, ya que por esta causa se debe declarar por otro impuesto, que se llama Impuesto de Sucesiones y que veremos más adelante.
• Transmisión de vivienda habitual para mayores de 65 años o para personas con dependencia severa o gran dependencia.

b) Pérdidas patrimoniales que no se consideran fiscalmente como tales son las siguientes:

• Las pérdidas que no se justifiquen, como por ejemplo el robo de un bien que no se pueda demostrar.
• Las pérdidas debidas al uso o consumo. Por ejemplo: si una moto se compra por 5.000 € y al cuarto año se vende por 2.000 €, la diferencia entre el precio de compra y el de venta no se considera pérdida.
• Las pérdidas debidas en el juego, por grandes que sean.

c) Determinación del importe de las ganancias y pérdidas patrimoniales: normas generales

Como se comentó anteriormente, las ganancias o pérdidas patrimoniales vienen determinadas por la diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición de esos elementos. Hay que tener en cuenta que:

• El valor de adquisición está formado por el importe real de dicha adquisición y todos los gastos efectuados para adquirir el bien o los bienes de que se trate (gastos de notario, impuestos satisfechos).
• El valor de transmisión estará formado por el importe real de esa venta o el comprobado administrativamente, restando los gastos y tributos necesarios para formalizar la transmisión.

4. Integración y compensación de rentas

A efectos de calcular el impuesto, las rentas obtenidas por el contribuyente se integran y clasifican en dos grandes grupos:

1. Renta general: comprende las rentas siguientes:

• Rendimientos del trabajo, del capital inmobiliario y de las derivadas de las actividades económicas que hemos visto anteriormente.
• Imputación de rentas inmobiliarias: las referidas a las que no producen rendimiento económico explícito pero a las que se les aplica un rendimiento. Como hemos visto, se refieren a viviendas, plazas de garaje u otros inmuebles que no constituyen la vivienda habitual, están a disposición de los propietarios y no están arrendados.

= Las ganancias y pérdidas patrimoniales se integran y compensan entre sí en cada periodo impositivo, también se pueden integrar y compensar ganancias y pérdidas de periodos impositivos diferentes. Los saldos negativos de los 4 años anteriores pueden ser compensados hasta la cuantía positiva del periodo actual.

2. Rentas del ahorro: En general, constituyen las rentas del ahorro las que proceden del rendimiento del capital mobiliario. Se realiza esta distinción porque en la legislación actual del IRPF existen dos BI diferentes: la BI general, que tributa a un tipo progresivo, y la BI del ahorro, con un tipo impositivo proporcional y constante del 18%. (2 cuadros con los mínimos y máximos).

5. Liquidación del impuesto: BI y liquidables

Una vez calculados y sumados los rendimientos netos de las diferentes fuentes de renta, se integran las mismas para obtener la BI. Recordemos que la base liquidable se obtiene practicando las reducciones legales correspondientes.

6. Adecuación del impuesto a las circunstancias personales y familiares del contribuyente. Mínimo personal y familiar

La ley del IRPF tiene en cuenta que aquella parte de la renta que se destine a satisfacer las necesidades básicas personales y familiares del contribuyente, no debe someterse a tributación por el IRPF.

6.1 Tributación conjunta de la unidad familiar

En declaraciones conjuntas formadas por unidades familiares integradas por ambos cónyuges y los hijos menores que convivan con ellos, la BI se reducirá en 3.400 € anuales.

En unidades familiares monoparentales, es decir, las formadas por la madre o el padre, solteros, viudos o divorciados y los hijos menores que convivan con él o ella, la BI se reducirá en 2.150 € anuales.

7. Cálculo del impuesto. Determinación de las cuotas íntegras

Como consecuencia de la cesión de una parte del IRPF a las comunidades autónomas, en la declaración del IRPF hay una parte estatal y otra autonómica. A partir de esta parte autonómica se determina la recaudación tributaria que se cede a cada comunidad autónoma de régimen común.

El gravamen de la base liquidable general del IRPF

1. Gravamen estatal: La base liquidable general del contribuyente debe ser gravada con los tipos y porcentajes que se indican en la escala general que se indica a continuación:

Escala estatal (Cuadro nº 3)

2. Gravamen autonómico o complementario: Se refiere a los tipos impositivos autonómicos que se aplican sobre la base liquidable.

Escala autonómica (Cuadro nº 4)

3. Gravamen de la base liquidable del ahorro: La base liquidable del ahorro se gravará a los tipos siguientes:

Gravamen estatal: 11,1%

Gravamen autonómico: 6,9%

Ejemplo: Mario de la Fuente, soltero, sin hijos y con 28 años, residente en la comunidad autónoma de Castilla y León, ha calculado durante el ejercicio 2008 una base liquidable general de 25.300 € y una base liquidable de ahorro de 2.100 €. Determina los importes de las cuotas íntegras, estatal y autonómicas correspondientes.

Solución:

Cuota estatal:

Hasta 17.707,20… 2.772,95 €

Resto 7.592,8… a 18,27% = 1.387,20 €

Cuota íntegra de base general estatal… 4.160,15 €

Cuota autonómica:

Hasta 17.707,20… 1.476,78 €

Resto 7.592,8… a 9,73% = 738,77 €

Cuota íntegra base autonómica… 2.215,55 €

Base liquidable de ahorro… 2.100 €

Tipo estatal 11,1% sobre 2.100 = 233,10 €

Tipo autonómico 6,9% sobre 2.100 = 144,90 €

Cuota íntegra de ahorro… 334,54 €

Total cuota íntegra… 6.375,70 €

8. Deducciones generales de la cuota íntegra para calcular la cuota líquida

Después de determinar las cuotas íntegras estatal y autonómica, se deben calcular e incorporar las deducciones correspondientes para así determinar las cuotas líquidas estatal y autonómica. Hay que tener en cuenta las siguientes deducciones:

1. Deducción por inversión en vivienda: El ámbito de aplicación se refiere a:

• La adquisición de la vivienda habitual.
• La construcción o ampliación de la vivienda habitual.
• Las cantidades depositadas en cuentas vivienda, que son unas cuentas destinadas específicamente a la adquisición o remodelación de la vivienda habitual.

= El importe máximo que se puede incluir por el conjunto de estos conceptos es de 9.015 € anuales. Este límite también se aplica en la tributación conjunta.

Inversión en la construcción o ampliación de la vivienda habitual y cantidades depositadas en cuentas vivienda:

Ejemplo: D., con residencia en la comunidad autónoma de Extremadura, adquiere el 26 de agosto de 2007 su primera vivienda habitual por 140.000 €, incluidos los gastos y tributos correspondientes a dicha adquisición. Para satisfacer dicho importe, entrega en efectivo y en el momento de la firma 31.000 € de los que disponía en una cuenta de ahorros y el resto se financia con un préstamo hipotecario a 20 años concertado con el banco X.

Determinar la deducción por vivienda que puede aplicar D.

Solución:

Cantidad invertida en 2007… 31.000 €

Límite de la inversión… 9.015 €

Deducción tramo estatal 9.015 x 10,05% = … 906,00 €

Deducción tramo autonómico 9.015 x 4,95% = … 446,24 €

Total deducción por adquisición de vivienda habitual… 1.352,24 €

2. Donativos y donaciones con derecho a deducción del 25%: Dan derecho al porcentaje de deducción del 25% los donativos y aportaciones realizadas por el contribuyente a cualquiera de las entidades siguientes:

• Organizaciones no gubernamentales.
• Federaciones deportivas españolas y de ámbito autonómico.
• Estado, Comunidades Autónomas y las Entidades Locales.
• Universidades Públicas.
• Cruz Roja Española.
• ONCE.
• Iglesia Católica y otras iglesias, confesiones y comunidades religiosas.
• Donaciones realizadas a los partidos políticos y a las federaciones, coaliciones y agrupaciones de electores.

3. Donativos con derecho a deducción del 30%: Las actividades relacionadas en el párrafo anterior obtendrán una deducción del 30% siempre que el destino de las mismas se refiera al desarrollo de actividades y programas prioritarios de mecenazgo.

4. Deducción por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Histórico Español y del Patrimonio Mundial: La cuantía deducible en los casos relacionados con estos conceptos será del 15%. El límite aplicable en términos generales para las deducciones por donativos es del 10% de la BI del contribuyente.

Una vez obtenida la cuota líquida, se deberán restar las retenciones efectuadas y demás pagos a cuenta. Del resultado se obtendría la cuota diferencial. Si la cuota líquida es mayor que las retenciones efectuadas, el resultado será positivo, habrá que pagar. Si fuese menor, el resultado será a devolver.

Ejemplo: Un contribuyente ha calculado su cuota líquida en 6.500 €. La empresa donde presta sus servicios le ha efectuado retenciones por 6.800 €, por tanto, tendrá derecho a una devolución de 300 €.